Esta é a terceira parte de uma série que investiga a interface entre tributação e a proteção jurídica das pessoas com deficiência no Brasil. Nas duas primeiras colunas foram apresentados o arcabouço constitucional e internacional que sustenta o regime de proteção – a Constituição Federal, a Convenção Internacional sobre os Direitos das Pessoas com Deficiência (Convenção) e a Lei Brasileira de Inclusão (LBI) – e, em seguida, desenvolvida uma teoria da discriminação tributária indireta, com um teste de quatro etapas para identificar normas que, embora neutras, geram efeitos excludentes.

O dilema do aplicador tributário

Ao concluir a análise anterior, ficou evidente que a simples correção legislativa não resolve o problema imediato: a discriminação ocorre no momento da aplicação da lei. O operador tributário – auditor, fiscal ou juiz – não atua em um vácuo metodológico; ele está submetido ao conjunto de regras interpretativas previsto nos artigos 107 a 112 do Código Tributário Nacional (CTN). Esses dispositivos foram concebidos para regular uma relação bipolar entre Fisco e contribuinte, garantindo a legalidade da cobrança e a segurança jurídica.

Entretanto, quando a norma em questão trata de desoneração ou isenção destinada a pessoas com deficiência, a lógica bipolar deixa de se aplicar. A leitura restritiva que protege o erário ou o contribuinte individual pode, na prática, gerar exclusão de um grupo que a própria Constituição e a Convenção impõem ao Estado a obrigação de proteger.

Artigo 111 do CTN: literalidade como barreira

O artigo 111 do CTN determina que a interpretação de normas que concedem suspensão, exclusão do crédito tributário, isenção ou dispensa de obrigações acessórias deve ser literal. A intenção é evitar que o aplicador amplie, por via interpretativa, benefícios que o legislador não previu – o que seria, em termos jurídicos, legislar por interpretação.

Na prática, o dispositivo funciona como uma restrição aos recursos hermenêuticos: o intérprete deve se ater ao texto, excluindo elementos sistemáticos, teleológicos, históricos ou axiológicos. Dois julgados repetitivos do Superior Tribunal de Justiça (STJ) ilustram esse efeito. No Tema 250, a Corte entendeu que o rol de moléstias previsto no art. 6º, XIV, da Lei 7.713/88 é taxativo, vedando interpretação extensiva. No Tema 1037, decidiu‑se que a isenção de imposto de renda não alcança rendimentos de pessoa com moléstia grave que continua em atividade, pois o texto limita‑se a proventos de aposentadoria ou reforma.

Essas decisões demonstram que, ao confinar a construção da norma ao texto, o artigo 111 elimina a possibilidade de incorporar ao raciocínio os princípios de igualdade e não discriminação que permeiam o regime de proteção das pessoas com deficiência.

Limitações do alcance do artigo 111

  • Escopo fechado: o rol abrange apenas situações de suspensão, exclusão, isenção e dispensa de obrigações acessórias, não incluindo, por exemplo, deduções da base de cálculo.
  • Função interpretativa, não de validade: o artigo orienta a forma de interpretar a norma, mas não decide sobre sua compatibilidade com preceitos de hierarquia superior.

O regime de proteção das pessoas com deficiência como norma superior

A Convenção, incorporada ao ordenamento brasileiro com equivalência de emenda constitucional, impõe ao Estado o dever de garantir que todas as autoridades e instituições públicas atuem em conformidade com seu regime de proteção (art. 4.1, “d”). O artigo 2 da Convenção define discriminação por deficiência como qualquer restrição que impeça o exercício de direitos em igualdade de condições, independentemente da intenção do agente.

Além disso, o parágrafo único do art. 121 da LBI estabelece que, em caso de conflito entre normas, prevalecerá a que for mais benéfica à pessoa com deficiência. Embora a LBI seja lei ordinária, ela expressa o critério constitucional já consagrado na Convenção, reforçando que a interpretação deve privilegiar a leitura mais inclusiva.

Conflito entre o artigo 111 do CTN e o regime de proteção

O ponto central da discussão é saber se o aplicador pode excluir, ao interpretar uma norma tributária, elementos que encontrem fundamento em dispositivos de hierarquia constitucional. A resposta, à luz da supremacia constitucional, é negativa.

Enquanto o artigo 111 impõe a literalidade como método, a Convenção e a LBI impõem o resultado – a interpretação mais favorável ao grupo protegido. Essa diferença não é meramente metodológica; trata‑se de um conflito entre duas metarregras de natureza distinta: uma regula os meios de interpretação, a outra determina o fim da interpretação.

Portanto, sempre que houver mais de uma leitura plausível de uma norma tributária que afete pessoas com deficiência, o operador deve adotar a interpretação que lhes seja mais benéfica, ainda que tal escolha exija a utilização de princípios teleológicos, sistemáticos ou axiológicos excluídos pelo artigo 111.

Jurisprudência e doutrina que reforçam a supremacia do regime protetivo

Estudos como o de Thais de Laurentiis sobre a dedução de despesas com instrução já apontavam que o artigo 111 não alcança o juízo de validade de condições restritivas, limitando‑se à interpretação da norma a ser aplicada. A conclusão convergente é que a literalidade não encerra a construção do sentido normativo quando há conflito com preceitos de ordem constitucional.

Além disso, a própria Constituição, ao incorporar a Convenção, eleva‑a ao patamar de norma constitucional, colocando‑a acima de leis complementares como o CTN. Assim, o princípio da prevalência da norma mais favorável, consagrado no art. 121 da LBI, tem respaldo direto no bloco de constitucionalidade.

Implicações práticas para o fisco e para os contribuintes

  • Revisão de procedimentos internos: as administrações tributárias devem adequar seus manuais de interpretação, incorporando o critério da leitura mais favorável ao grupo protegido.
  • Capacitação de servidores: é necessário treinamento específico para que fiscais e auditores reconheçam situações de discriminação indireta e apliquem a interpretação inclusiva.
  • Previsibilidade jurídica: ao adotar o padrão de leitura mais favorável, reduz‑se o risco de decisões contraditórias e de litígios envolvendo isenções e deduções.
  • Responsabilidade do legislador: enquanto o operador deve aplicar a interpretação mais inclusiva, cabe ao legislador corrigir eventuais lacunas ou redações ambíguas que gerem exclusão.

Conclusão

O confronto entre o artigo 111 do Código Tributário Nacional e o regime de proteção das pessoas com deficiência revela a necessidade de hierarquizar as normas de acordo com sua posição constitucional. A literalidade exigida pelo CTN cede diante da obrigação imposta pela Convenção Internacional e confirmada pela LBI de que a interpretação deve sempre privilegiar a pessoa com deficiência.

Em síntese, o aplicador tributário tem o dever de buscar a leitura mais inclusiva, mesmo que isso implique recorrer a princípios teleológicos ou axiológicos excluídos pelo método literal. O legislador, por sua vez, deve promover a adequação textual das leis para que não seja necessária a interpretação extensiva. Essa divisão de tarefas assegura que a proteção constitucional não seja apenas um ideal, mas uma prática efetiva no âmbito da tributação.

Fonte: Jorge Alves